Hoge Raad, 28-09-1977, AC6056, 18.188

Gezien het beroepschrift in cassatie van [X] te [Z] tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 10 juni 1976 betreffende de haar opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1973;

Gezien de conclusie van de Advocaat-Generaal Van Soest, strekkende tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot verwijzing van de zaak naar een ander Gerechtshof ter verdere behandeling en beslissing in meervoudige kamer met inachtneming van het arrest van de Hoge Raad;

Gezien de stukken;

Overwegende dat belanghebbende, aan wie voor het jaar 1973 een aanslag in de inkomstenbelasting was opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 12.344,--, na vergeefs daartegen gemaakt bezwaar, van de uitspraak van de Inspecteur in beroep is gekomen bij het Hof;

Overwegende dat het Hof heeft overwogen dat de navolgende feiten tussen partijen zijn komen vast te staan:

‘’Belanghebbende, geboren op [geboortedatum] 1925, is gehuwd geweest met [A] .

Bij vonnis van de Arrondissementsrechtbank te Amsterdam van 27 juni 1963 werd scheiding van tafel en bed tussen genoemde echtgenoten uitgesproken, waarbij de man veroordeeld werd tot een alimentatie ten behoeve van belanghebbende ten bedrage van f 1.200,-- per maand; op vordering van de man werd op 8 juni 1972 door genoemde rechtbank uitgesproken ontbinding van voormeld huwelijk, waarbij op vordering van belanghebbende de man werd veroordeeld aan haar tot haar levensonderhoud te betalen f 1.500,-- per maand met ingang van 1 januari 1973 telkenjare te herzien volgens een index te bepalen volgens loonrondes voor [B] vliegers met dien verstande dat, zodra de man geen actief vlieger in dienst van de [B] blijft, een nieuwe regeling tussen partijen zal worden getroffen en voorts dat het bedrag van de alimentatie zal worden verminderd met de helft van de bruto verdiensten die de vrouw mogelijk zal verwerven;

de man verbond zich bovendien aan belanghebbende een voorziening toe te kennen in dier voege dat hij na de inschrijving van de ontbinding van het huwelijk ten hare behoeve zou betalen een bedrag gelijk aan de premie voor een buitengewoon weduwepensioen van f 16.000,-- per jaar welke premie verschuldigd zou zijn tot de dag waarop de man 56 jaar zal worden;

Op 4 augustus 1972 berichtte het Pensioenfonds voor het vliegend personeel der [B] aan belanghebbende:

‘’’’Wij werden ervan op de hoogte gesteld, dat de inschrijving van het vonnis van de echtscheiding tussen [A] en [X] op 25 juli 1972 had plaatsgevonden, op welk tijdstip het reglementaire recht op weduwepensioen kwam te vervallen.

Wij leggen hierbij echter vast dat vanaf datzelfde tijdstip in ons Fonds ten behoeve van [X] een bijzonder weduwepensioen verzekerd blijft tot een vast bedrag van f 16.000,-- per jaar'' '';

Bij brief van 6 februari 1974 schreef de advocaat van belanghebbende mr. H.W. Korte te Bussum onder meer aan belanghebbende:

‘’ ‘’In Uw kaartschrijven de dato 1 februari j.l. hebt U mij verzocht ten behoeve van de mogelijkheid tot gedeeltelijke aftrekbaarheid van mijn declaratie deze declaratie te splitsen in twee delen.

Ter zake van de door Uw echtgenoot gevorderde ontbinding van het huwelijk na scheiding van tafel en bed hebt U verweer gevoerd om te bereiken, dat Uw pensioenrechten werden veilig gesteld en om te bereiken, dat de na het einde van de scheiding van tafel en bed wegvallende alimentatie van f 1.200,-- per maand zou worden vervangen door een hogere alimentatie uit hoofde van de nieuwe ontbinding van het huwelijk'' ''.

Belanghebbende betaalde in 1972 f 2.400,-- aan genoemde advocaat welk bedrag de Inspecteur bij de aanslag niet in aftrek bracht;'';

Overwegende dat het Hof de standpunten van partijen als volgt heeft weergegeven:

‘’Belanghebbende heeft aangevoerd:

dat de na de ontbinding van het huwelijk aan de reeds bestaande alimentatie toegevoegde indexclausule medebrengt dat de advocaatkosten zijn gemaakt ter verbetering van de alimentatie;

dat het de bedoeling van de wetgever is kosten drukkende op inkomsten aftrekbaar te stellen hetgeen blijkt uit de 4% regeling voor loontrekkenden terwijl zelfs bejaarden die geen kosten behoeven te maken om hun pensioen in ontvangst te nemen f 150,-- als kosten kunnen aftrekken;

dat na scheiding van tafel en bed de vrouw waarvan de man ontbinding van het huwelijk vordert geen enkel verweer kan voeren, maar toch hoge kosten voor een advocaat moet maken en het duidelijk is dat de bemoeííngen van die advocaat zich in hoofdzaak uitstrekken tot het verkrijgen van voormelde hogere alimentatie;

dat de onderhavige kosten derhalve niet zijn gemaakt ter verbetering van de bron maar tot verhoging van de inkomsten uit die bron.

De Inspecteur heeft aangevoerd:

dat in het onderhavige geval door het vonnis van 8 juni 1972 een geheel nieuwe toestand werd geschapen omdat de gedurende de scheiding van tafel en bed door de man te betalen alimentatie geheel verviel en de alimentatie na de ontbinding een geheel nieuwe bron was;

dat mitsdien de onderhavige proceskosten werden gemaakt ten behoeve van een verkrijging van een nieuwe bron;

dat bovendien belanghebbende na de ontbinding van het huwelijk deelgerechtigd werd in het pensioen van de man hetgeen er ook op wijst dat sprake was van een nieuwe bron;

dat de onderhavige kosten derhalve niet zijn aftrekbare kosten in de zin van artikel 35 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964;'';

Overwegende dat het Hof omtrent het geschil heeft overwogen:

‘’dat is bepaald in artikel 35 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, voor zover hier van belang en zakelijk weergegeven, dat aftrekbare kosten zijn de op de inkomsten drukkende kosten tot verwerving, inning en behoud daarvan;

dat daaruit blijkt dat kosten gemaakt tot vaststelling van een bron van inkomen niet kunnen worden aangemerkt als kosten tot verwerving, inning en behoud van de inkomsten;

dat het Hof met de Inspecteur van oordeel is dat de onderhavige kosten van rechtskundige bijstand ter zake van de ontbinding van het huwelijk en de daarmede verband houdende rechten van belanghebbende zijn aan te merken als kosten tot vaststelling van een bron van inkomen en niet zijn aftrekbare kosten in voormelde zin;

dat immers in artikel 182 van het Burgerlijk Wetboek is bepaald dat onder meer artikel 157 van dat Wetboek van toepassing is indien na scheiding van tafel en bed ontbinding van het huwelijk wordt uitgesproken;

dat in genoemd artikel 157 is bepaald, voor zover hier van belang en zakelijk weergegeven, dat de rechter bij het echtscheidingsvonnis een uitkering tot levensonderhoud kan toekennen aan de echtgenoot die niet voldoende inkomsten tot zijn levensonderhoud heeft, noch zich in redelijkheid kan verwerven, waaruit blijkt dat de wet niet bindend voorschrijft aan de rechter om zulk een uitkering toe te kennen doch zulks aan diens goedvinden overlaat;

dat zulks de conclusie rechtvaardigt dat het recht van belanghebbende om van haar gewezen echtgenoot alimentatie te ontvangen niet voortsproot uit de wet doch uit het vonnis van de Arrondissementsrechtbank te Amsterdam van 8 juni 1972;

dat zulks temeer klemt nu ook de advocaat van belanghebbende blijkens de inhoud van zijn brief van 6 februari 1974 van mening is dat de alimentatie gedurende de scheiding van tafel en bed wegviel en werd vervangen door die na de ontbinding van het huwelijk;

dat de Inspecteur mitsdien terecht geweigerd heeft de onderhavige kosten in aftrek te brengen en diens uitspraak in stand dient te blijven;'';

Overwegende dat het Hof op die gronden de uitspraak van de Inspecteur heeft bevestigd;

Overwegende dat belanghebbende in cassatie aan het Hof schending of verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van de artikelen 4, 30 en 35 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en van artikel VI van de Wet herziening echtscheidingsrecht verwijt, ter toelichting waarvan zij aanvoert:

‘’Artikel 4 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 gaat uit van het zogenaamde bronnenstelsel. Artikel 4 kent als vierde bron: zuivere inkomsten in de vorm van bepaalde periodieke uitkeringen en verstrekkingen. Blijkens artikel 30 b vallen hieronder uitkeringen uit het familierecht, zoals alimentatie-uitkeringen.

Artikel 35 bepaalt vervolgens dat kosten tot verwerving, inning en behoud van dergelijke inkomsten als aftrekbare kosten zijn aan te merken.

Belanghebbende genoot op grond van een vonnis van de Arrondissementsrechtbank te Amsterdam van 27 juni 1963, waarbij scheiding van tafel en bed tussen haar echtgenoot en haar werd uitgesproken, een alimentatie van f 1.200,-- per maand.

Bij beschikking van dezelfde rechtbank van 21 juni 1970 werd deze alimentatie verhoogd tot f 1.500,-- per maand.

Belanghebbende procedeerde vervolgens in het kader van een echtscheidingsprocedure over verbetering respectievelijk handhaving van haar alimentatie. Steeds betrof het de alimentatie voor belanghebbende ten laste van [A] , derhalve dezelfde inkomensbron.

Het feit dat deze alimentatie werd vastgesteld in het kader van zelfstandige procedures, die onder de nieuwe wettelijke bepalingen civielrechtelijk zelfstandige alimentatie-aanspraken meebrengen, wettigt niet de conclusie dat er fiscaalrechtelijk van verschillende inkomstenbronnen moet worden gesproken, omdat de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet de formele rechtsverhouding, doch de feitelijke alimentatie-inkomsten als bron van inkomen aanmerkt.

Ter vergelijking: voor artikel 67 is middeling van loon en pensioen mogelijk, omdat beide inkomsten uit arbeid uit hoofde van dezelfde dienstbetrekking zijn; de civielrechtelijk verschillende situatie van de werknemer in loondienst en de gepensioneerde speelt fiscaal geen rol. Een tweede voorbeeld: bij voortzetting van een onderneming gedreven in de vorm van een vennootschap onder firma met deels andere vennoten, derhalve in een andere vennootschap onder firma, worden de oude vennoten geacht in hetzelfde bedrijf voort te gaan: de juridische vorm is in zoverre irrelevant voor het fiscale aspect dat de Wet op de inkomstenbelasting 1964 raakt.

In de derde plaats voert belanghebbende het arrest van de Hoge Raad van 2 mei 1956 (B.N.B. 1956/199) aan dat kosten van verwerving erkent zelfs bij wijziging van de dienstbetrekking, hetgeen nog verder gaat dan in casu, waar het geschil, dat aanleiding tot de uitgaven heeft gegeven, tussen dezèlfde partijen speelt.

Derhalve kan naar de mening van belanghebbende ten principale in casu gesteld worden dat de onderhavige uitgaven gediend hebben ter inning en behoud van de alimentatie-uitkering jegens de (ex)-echtgenoot van belanghebbende en dat zij als aftrekbare kosten in de zin van artikel 35 zijn aan te merken.

In de onderhavige zaak is bovendien naar de mening van belanghebbende mede van betekenis dat reeds voor het inwerking treden van de nieuwe wet aanspraken op alimentatie waren bedongen.

Artikel VI van de Wet herziening echtscheidingsrecht bepaalt immers dat ten aanzien van de vraag of op een der partijen de verplichting rust om uit hoofde van vroeger geldend recht aan de andere partij levensonderhoud te verschaffen eveneens het vóór het tijdstip van inwerking treden van de nieuwe wet geldende recht van toepassing is.

Deze civielrechtelijke samenhang van ‘’oude'' en ‘’nieuwe'' alimentatie brengt mee dat ook voor de Wet op de inkomstenbelasting 1964 van één en dezelfde inkomstenbron moet worden gesproken.'';

Overwegende daaromtrent:

dat te dezen de vraag aan de orde is, of kosten, welke een van tafel en bed gescheiden vrouw, die uit dien hoofde in het genot was van een uitkering tot levensonderhoud, heeft moeten maken voor rechtsbijstand in een tegen haar aangespannen procedure tot ontbinding van het huwelijk, kunnen worden aangemerkt als aftrekbare kosten in de zin van artikel 35, lid 1, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964;

dat belanghebbende die vraag in die zin bevestigend beantwoordt, dat zij verdedigt, dat zulke kosten, voor zover zij ertoe hebben gestrekt dat bij de uitspraak tot ontbinding van het huwelijk aan de vrouw - nu de verplichting van de man om haar uit hoofde van de scheiding van tafel en bed levensonderhoud te verschaffen bij de ontbinding van het huwelijk eindigt - ten laste van de man een uitkering tot levensonderhoud is toegekend, alsmede dat een voorziening is getroffen met betrekking tot haar vooruitzichten op levensonderhoud na vooroverlijden van de man, moeten worden aangemerkt als op die uitkeringen tot levensonderhoud drukkende aftrekbare kosten;

dat het Hof die vraag ontkennend heeft beantwoord, en wel op deze grond dat kosten tot vaststelling van een bron van inkomen niet kunnen worden aangemerkt als kosten van verwerving, inning en behoud van de inkomsten en de onderwerpelijke kosten, nu het recht van de vrouw om van haar gewezen echtgenoot alimentatie te ontvangen niet voortspruit uit de wet, doch uit het vonnis tot ontbinding van het huwelijk, zijn aan te merken als kosten tot vaststelling van een bron van inkomen;

dat deze redengeving kennelijk berust op de opvatting, dat voor de toepassing van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 het vonnis, waarbij aan de vrouw wier huwelijk is ontbonden een uitkering tot levensonderhoud ten laste van haar gewezen echtgenoot is toegekend, voor wat betreft die uitkeringen als bron van inkomen is aan te merken;

dat die opvatting echter niet kan worden aanvaard;

dat weliswaar uit de betrekkelijke bepalingen van het Burgerlijk Wetboek blijkt dat de tegenover het recht van de vrouw staande onderhoudsplicht niet rechtstreeks volgt uit de wet en door deze wordt bepaald, doch een uitdrukkelijke beslissing van de rechter met inachtneming van alle omstandigheden van het geval vergt, maar - hoezeer na de ontbinding van een huwelijk tussen de echtgenoten wat de verplichting tot het verschaffen van levensonderhoud betreft een nieuwe rechtstoestand intreedt die beheerst wordt door andere regels dan die welke die verplichting tijdens het huwelijk regelden - de aard der verplichtingen in beide gevallen dezelfde is en de verplichting om na de ontbinding van het huwelijk de echtgenoot, die niet voldoende inkomsten tot zijn levensonderhoud heeft, noch zich in redelijkheid kan verwerven, te blijven steunen, evenzeer als de in de artikelen 81 en 84 van Boek 1 van het Burgerlijk Wetboek omschreven verplichting, berust op de levensverhouding zoals die door het huwelijk is geschapen en die haar werking, zij het in beperkter omvang, behoudt ook al wordt de huwelijksband geheel of ten dele geslaakt;

dat uit de bewoordingen van artikel 30 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 kan worden afgeleid dat de wetgever bij het tot stand brengen van die wet van een soortgelijke opvatting is uitgegaan, vermits, nu uitkeringen tot levensonderhoud bij enig vonnis tot ontbinding van het huwelijk of bij latere uitspraak toegekend stellig zijn begrepen onder de woorden ‘’ ..... periodieke uitkeringen ….. welke rechtstreeks voortvloeien uit het familierecht'', de wetgever ervan moet zijn uitgegaan dat zulke uitkeringen voortvloeien niet uit het vonnis waarbij zij zijn toegekend, maar uit de - achterliggende - door het (ontbonden) huwelijk geschapen, familierechtelijke verhouding;

dat deze uitlegging wordt bevestigd door de geschiedenis van de woorden ‘’rechtstreeks voortvloeiende uit het familierecht'', aangezien de wetgever van 1964 die woorden kennelijk heeft ontleend aan de artikelen 6, aanhef en letter e, en 8, derde lid, van de Wet op de Vermogensbelasting 1892, zoals die na de wet van 16 maart 1928, S. 68 luidden, onder vigueur van welke bepalingen de Hoge Raad reeds met betrekking tot uitkeringen tot levensonderhoud na echtscheiding had geoordeeld dat zulke, bij rechterlijke uitspraak toegelegde uitkeringen, voortspruitende uit de tussen belanghebbende en zijn gewezen echtgenote bestaan hebbende familieverhouding, zijn uitkeringen rechtstreeks uit het familierecht en uit geen andere bron voortvloeiende;

dat deze opvatting voorts daarom de voorkeur verdient boven die van het Hof, omdat daardoor wordt vermeden dat een niet gerechtvaardigd verschil zou ontstaan in de fiscale behandeling van enerzijds kosten van rechtsbijstand tot het verkrijgen van een uitspraak waarbij staande huwelijk enige uitkering tot levensonderhoud wordt toegekend - in welke gevallen de verplichting tot het verschaffen van levensonderhoud wel rechtstreeks voortvloeit uit de wet en niet eerst door de rechterlijke uitspraak in het leven wordt geroepen -, en anderzijds die tot het verkrijgen van een uitspraak waarbij zulk een uitkering na ontbinding van het huwelijk wordt toegekend;

dat ten slotte kosten als waarvan hier sprake is, de onmiddellijke strekking hebben te voorkomen dat de echtgenoot, in wiens levensonderhoud staande huwelijk, respectievelijk na de scheiding van tafel en bed door de andere echtgenoot werd voorzien, onvoldoende inkomsten tot zijn levensonderhoud heeft, zodat een redelijke wetstoepassing medebrengt die kosten niet anders te behandelen dan kosten tot behoud van inkomsten als bedoeld in artikel 35, lid 1, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964;

dat de vooropgestelde vraag derhalve met belanghebbende bevestigend is te beantwoorden en haar klacht in zoverre doel treft;

dat 's Hofs uitspraak mitsdien niet in stand kan blijven en verwijzing moet volgen, daar alsnog is te onderzoeken in hoeverre het door belanghebbende in 1973 betaalde bedrag van f 2.400,-- ('s Hofs vaststelling dat dit bedrag in 1972 is betaald berust op een kennelijke vergissing) in vorenbedoelde zin als aftrekbare kosten valt aan te merken;

Vernietigt de bestreden uitspraak en verwijst het geding naar het Gerechtshof te 's-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest.

Gedaan bij de Heren Telders, Vice-President, Reynders, Martens, Van Vucht en Jansen, Raden, en door de Vice-President voornoemd uitgesproken ter Raadkamer van de acht en twintigste september 1900 zeven en zeventig, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Pieters.