Aflevering 7165

Honderd jaar geleden werd bij Wet van 20 januari 1917 (Stb. 189) een algemene heffing op schenkingen ingevoerd. Tot 1917 werd in bijzondere gevallen al schenkingsrecht geheven. Deze heffing zag voornamelijk op schenkingen van onroerend goed en was gericht op de bestrijding van het ontgaan van successierecht. Vanaf 1917 werd de schenking als zelfstandig belastbaar feit opgenomen in de Successiewet 1859. In dit themanummer onderzoekt Frans Sonneveldt de rechtsgronden voor de heffing van schenkbelasting. Hij gaat daarbij niet alleen in op de argumenten die de wetgever in 1917 heeft aangevoerd voor de heffing van het schenkingsrecht, maar ook op andere rechtvaardigingsgronden die in de loop der tijd zijn aangedragen.

In de in 1919 verschenen vijfde druk van de ‘Sprenger van Eyk’ werd voor het eerst, naast ‘de heffing eener belasting wegens verkrijging door overlijden’, de belasting op de schenkingen onder de levenden, ingevoerd bij de wet van 20 januari 1917 (Staatsblad nr. 189), besproken.J.P. Sprenger van Eyk/B.J. de Leeuw, De wetgeving op het recht van successie van overgang en van schenking, ’s-Gravenhage: Martinus Nijhoff, 1919, hierna aan te duiden met: Sprenger van Eyk. Voor deze aan de onderneming en de schenkbelasting gewijde bijdrage zal ik terugkeren naar dit handboek, mede om een verband te leggen met de thans geldende regeling waarin onder omstandigheden de verkrijging krachtens fictieve schenking van een onderneming als belastbaar feit voor de schenkbelasting wordt aangemerkt. Ik zal de achtergrond en het nut en de noodzaak van deze regeling schetsen, de relatie met enkele andere onderdelen van de Successiewet 1956 in beeld brengen en afsluiten met een conclusie. Voor de goede orde merk ik op dat het in deze bijdrage uitsluitend gaat over het belastbaar feit; de maatstaf van heffing voor de schenkbelasting bij de verkrijging van een onderneming alsmede vrijstellingen, al dan niet in de vorm van bedrijfsopvolgingsfaciliteiten, zullen hierna dan ook buiten beschouwing zullen blijven.

Met de invoering van het recht van schenking in 1917 heeft geen principiële discussie plaatsgevon-den over de rechtsgronden van deze heffing, laat staan over de vrijstellingen die tegelijkertijd werden ingevoerd. Zoals Sonneveldt in zijn bijdrage in dit themanummer over de rechtsgronden schrijft werd het schenkingsrecht als de evenknie van het successierecht gezien. Dat gold ook voor de vrijstellingen. Voor de motivering van de vrijstellingen voor schenkingen door de Koningin en de leden van het Koninklijk Huis, de schenkingen aan de Staat en de schenkingen aan een provincie of gemeenteArt. 80, sub 1o t/m 3o SW 1859. werd slechts verwezen naar het successierecht. Voor het overige hadden de vrijstellingen voor het schenkingsrecht een andere doelstelling dan de vrijstellingen voor het successierecht. Dit hangt mede samen met de invoering van het schenkingsrecht en daarmee met de formulering van het belastbaar feit. De vrijstellingen voor het successierecht hadden ten doel om de belastingdruk te verminderen, waar toepassing van het volle tarief te bezwarend werd geacht. De vrijstellingen voor het schenkingsrecht moesten voorkomen dat heffing plaatsvond over vermogensoverdrachten die weliswaar als schenking werden aangemerkt, maar waarvan de wetgever het desalniettemin onwenselijk vond om van te heffen.Zie J.P. Sprenger van Eyk, bewerkt door B.J. de Leeuw, De wetgeving op het recht van successie, van overgang en van schenking, ’s-Gravenhage: Martinus Nijhof 1930, p. 783. Het gaat dan om schenkingen van kleine bedragen (de restvrijstelling zoals die in het huidige art. 33, sub 7o SW 1956 is opgenomen) en schenkingen die omwille van het motief tot een vrijstelling aanleiding gaven. Met het oog hierop werden de volgende vrijstellingen in het leven geroepen: de vrijstelling voor schenkingen gedaan aan iemand die niet in staat is zijn schulden te voldoen (het huidige art. 33, sub 8o SW 1956), de vrijstelling van schenkingen waarover ook inkomstenbelasting werd geheven (het huidige art. 33, sub 9o SW 1956), de uitkering uit werknemersstichtingen (het huidige art. 33, sub 10o SW 1956) en - in 1926 - de vrijstelling bij de voldoening aan een natuurlijke verbintenis (het huidige art. 33, sub 12o SW 1956).Deze vrijstelling is in beginsel overbodig, omdat de voldoening aan een natuurlijke verbintenis geen schenking is. Om te voorkomen dat een schenking werd vermomd als de voldoening aan een natuurlijk verbintenis werd al in 1926 de voldoening aan een natuurlijke verbintenis als schenking aangemerkt. De vrijstelling bewerkstelligt dat de ontvanger van de prestatie dient te bewijzen dat sprake is van een natuurlijke verbintenis. Zie Kamerstukken II 1925-1926, 34, nr. 3, p. 7, r.k. Nagenoeg alle vrijstellingen voor de heffing van schenkbelasting zoals die nu in de wet staan opgenomen, vinden hun oorsprong derhalve in de invoering van het schenkingsrecht, honderd jaar geleden. Dit geldt niet voor de vrijstelling voor een schenking met betrekking tot de eigen woning van € 100.000, de vrijstelling voor de schenking van ondernemingsvermogen en de vrijstelling voor schenkingen aan een SBBI en de steunstichting SBBI. Deze vrijstellingen zijn van recente datum en zijn instrumenteel van aard. Voor de schenking van ouders aan kinderen werd in 1917 een eigen regeling ontworpen. In deze bijdrage staat deze vrijstelling centraal. Ingegaan wordt op de historie van deze vrijstelling, waarna wordt onderzocht of deze vrijstelling aan vernieuwing toe is.

De schenkbelasting bestaat 100 jaar. Wat waren destijds de rechtsgronden voor de invoering van deze belasting? In deze bijdrage zal een poging gedaan worden om deze vraag te beantwoorden. Daarnaast zal bezien worden of de afgelopen honderd jaar de visie van de wetgever ten aanzien van deze rechtsgronden is gewijzigd. Daarbij kan er niet aan worden ontkomen ook aandacht te besteden aan de rechtsgronden voor de erfbelasting. De rechtsgronden voor de schenkbelasting kunnen, zoals te verwachten valt, niet los gezien worden van die van de erfbelasting. Om de invoering van de schenkbelasting destijds te verklaren wordt begonnen met een korte historische schets.

In dit artikel geef ik een overzicht van een aantal fictieve schenkingen in de Successiewet 1956. Deze hebben tot doel bepaalde gebeurtenissen, die civielrechtelijk niet als een belastbare verkrijging krachtens schenking worden gezien, fiscaal wel als zodanig te duiden.Kamerstukken II 2008-2009, 31 930, nr. 3, p. 7.

In art. 1, lid 7 SW 1956 wordt voor het begrip schenking in de Successiewet verwezen naar het giftbegrip in het Burgerlijk Wetboek (art. 7: 186 BW). In mijn oratie heb ik verdedigd dat hieruit niet automatisch voortvloeit dat een gift in het Burgerlijk Wetboek dan ook per definitie een gift is voor de toepassing van de Successiewet en vice versa.N.C.G. Gubbels, Naar een fiscaal schenkingsbegrip, Oratie VU Amsterdam 19 april 2017. Deze bijdrage is voor een belangrijk deel ontleend aan mijn oratie. Hierbij moet direct de kanttekening worden geplaatst dat de Hoge Raad in het 100-jarige bestaan van de schenkbelasting er nimmer blijk van heeft gegeven deze opvatting te delen. Onder het motto ‘de aanhouder wint’, heb ik in mijn oratie betoogd dat daarvoor wel aanleiding is.

Over dit onderwerp is het van wetgevingszijde 100 jaar stil geweest. Dat lag niet aan het ontbreken van aandacht daarvoor in de literatuur. Vooral in de afgelopen 15 jaar is dit onderwerp veelvuldig in de literatuur aan bod geweest. Ook de staatssecretaris heeft zich niet onbetuigd gelaten. Zowel in een beleidsbesluitBesluit van de Minister van Financiën van 5 juli 2010, nr. DGB2010/872M. als in een brief aan de Tweede KamerKamerstukken II 2011-2012, 28 867, nr. 28. heeft hij over de gevolgen van het huwelijk voor de Successiewet zijn licht laten schijnen. Centraal in alle bespiegelingen stonden de arresten van de Hoge Raad uit 1959 (BNB 1959/122) en 1971 (BNB 1971/94 en BNB 1971/95).

Bij KB de dato 7 september 2017 is benoemd tot

De invoering van belastingheffing op schenkingen 100 jaar geleden, resulteerde in een verbreding van de heffingsgrondslag. Er werd immers belasting geheven over verkrijgingen die eerder onbelast bleven. Soms werd echter dat gebied ook al geheel of gedeeltelijk bestreken door een ander belastingmiddel. In dat geval kan en kon kan er cumulatie van belastingen ontstaan.Zie uitgebreider over dit thema mijn dissertatie: C.G. Dijkstra, Cumulatie van Belastingen, FWR nr. 26, Den Haag: Sdu 2016 (www.sdu.nl/cumulatie).